合伙企业财税问题简析

合伙企业作为以营利为目的从事经营活动的市场主体，由于其能快速筹集资本的优势，近年来得到长足发展，也得到证券市场相关投资者的青睐。以下对合伙企业的财税问题做简要分析。

一、合伙企业的法律形式

合伙企业，是指自然人、法人和其他组织依照《中华人民共和国合伙企业法》（以下简称合伙企业法）在中国境内设立的普通合伙企业和有限合伙企业。

普通合伙企业由普通合伙人组成，合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任。合伙企业法对普通合伙人承担责任的形式有特别规定的，从其规定。

有限合伙企业由普通合伙人和有限合伙人组成，普通合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任，有限合伙人以其认缴的出资额为限对合伙企业债务承担责任。   由于普通合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任，合伙企业法规定，国有独资公司、国有企业、上市公司以及公益性的事业单位、社会团体不得成为普通合伙人。

有限合伙企业由二个以上五十个以下合伙人设立；但是，法律另有规定的除外。有限合伙企业至少应当有一个普通合伙人，企业名称中应当标明“有限合伙”字样。

有限合伙企业由普通合伙人执行合伙事务。执行事务合伙人可以要求在合伙协议中确定执行事务的报酬及报酬提取方式。有限合伙人不执行合伙事务，不得对外代表有限合伙企业。

对普通合伙人而言，充分利用有限合伙企业的独特优势，由普通合伙人执行合伙企业事务，可以用较少的出资比例取得合伙企业运营决策权；同时，结合有限公司的股东责任区分，可有效规避承担无限责任的法律风险（本文不做详细介绍，有兴趣者，扫描文末的微信码咨询）。

二、合伙企业执行的会计准则、制度

至目前为止，财政部尚未对合伙企业执行的会计准则、会计制度专门明确，实务中，一般参照合伙企业规模，按照《中小企业划型标准规定》（工信部联企业〔2011〕300号），划分为小企业及非小企业，而相应执行《小企业会计准则》、《企业会计准则》。对合伙人投入的出资，属于合伙份额，有别于公司制市场主体，一般不设置“实收资本”科目进行核算，建议设置“合伙人资本”科目予以核算。

三、合伙企业主要税务问题

一、增值税

合伙企业在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务，销售服务、无形资产、不动产以及进口货物，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》，为增值税的纳税人，应当依照条例缴纳增值税。同时根据经营规模（年营业收入500万元），分别认定为增值税小规模纳税人与一般纳税人资格。

二、印花税

合伙企业合伙人的出资额，不在“实收资本”和“资本公积”科目核算，对合伙人的出资额无需缴纳资金账簿印花税。

三、所得税

根据《中华人民共和国企业所得税法》，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。个人独资企业、合伙企业不适用该法。即合伙企业不适用企业所得税法，对合伙企业不征收企业所得税。

（一）合伙企业应纳税所得额

合伙企业应征所得税的依据，主要是《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税〔2000〕91号）及《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税〔2008〕159号），合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人，合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税。合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。企业所得税法及其实施条例规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，除连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益外，享受企业所得税优惠。由于投资人通过合伙企业间接投资于被投资单位，不属于直接投资，故不能享受免税优惠。因此，当合伙人为法人和其他组织的，其股息红利所得，应并入法人或其他组织当期的应纳所得总额征收企业所得税。

应纳税所得额的计算：以合伙企业每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，作为投资者个人的生产经营所得，比照个人所得税法的“个体工商户的生产经营所得”应税项目，适用5%~35%的五级超额累进税率，计算征收个人所得税。

合伙企业的合伙人按照下列原则确定应纳税所得额：首先合伙企业的合伙人以合伙企业的生产经营所得和其他所得，按照合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额。其次合伙协议未约定或者约定不明确的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人协商决定的分配比例确定应纳税所得额。再次协商不成的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额。最后无法确定出资比例的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人数量平均计算每个合伙人的应纳税所得额。合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。

合伙企业的年度亏损，允许用本企业下一年度的生产经营所得弥补，下一年度所得不足弥补的，允许逐年延续弥补，但最长不得超过5年。

（二）合伙企业对外投资分回利息、股息、红利的征税问题

按照《国家税务总局关于<关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定>执行口径的通知》（国税函〔2001〕84号）的规定，合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。以合伙企业名义对外投资分回利息或者股息、红利的，应按规定确定各个投资者的利息、股息、红利所得，分别按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。

（三）合伙企业相关税收优惠

1. 合伙创投企业

根据《财政部 税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》(财税〔2018〕55号)，有限合伙制创业投资企业（以下简称合伙创投企业）采取股权投资方式直接投资于初创科技型企业满2年的，该合伙创投企业的合伙人分别按以下方式处理：　　(1)、法人合伙人可以按照对初创科技型企业投资额的70%抵扣法人合伙人从合伙创投企业分得的所得；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。    (2)、个人合伙人可以按照对初创科技型企业投资额的70%抵扣个人合伙人从合伙创投企业分得的经营所得；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。

享受上述规定税收政策的创业投资企业，应同时符合以下条件：

(1)、在中国境内（不含港、澳、台地区）注册成立、实行查账征收的居民企业或合伙创投企业，且不属于被投资初创科技型企业的发起人；　　(2)、符合《创业投资企业管理暂行办法》（发展改革委等10部门令第39号）规定或者《私募投资基金监督管理暂行办法》（证监会令第105号）关于创业投资基金的特别规定，按照上述规定完成备案且规范运作；    (3)、投资后2年内，创业投资企业及其关联方持有被投资初创科技型企业的股权比例合计应低于50%。

按照《财政部 税务总局发展改革委证监会关于创业投资企业个人合伙人所得税政策问题的通知》(财税〔2019〕8号)规定，合伙制创业投资企业可以选择按单一投资基金核算，也可按年度所得整体核算。

创投企业选择按单一投资基金核算的，其个人合伙人从该基金应分得的股权转让所得和股息红利所得，按照20%税率计算缴纳个人所得税。

创投企业选择按年度所得整体核算的，其个人合伙人应从创投企业取得的所得，按照“经营所得”项目、5%-35%的超额累进税率计算缴纳个人所得税。

创投企业选择按单一投资基金核算或按创投企业年度所得整体核算后，3年内不能变更。    有关政策执行期限为2019年1月1日起至2023年12月31日止。

2.残疾人员兴办合伙企业

残疾人员投资兴办或参与投资兴办合伙企业的，根据国税函〔2001〕84号规定，残疾人员取得的生产经营所得，符合各省、自治区、直辖市人民政府规定的减征个人所得税条件的，经本人申请、主管税务机关审核批准，可按各省、自治区、直辖市人民政府规定减征的范围和幅度，减征个人所得税。

（四）所得税的申报

投资者应向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳个人所得税。投资者从合伙企业取得的生产经营所得，由合伙企业向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳投资者应纳的个人所得税，并将个人所得税申报表抄送投资者。

    投资者兴办两个或两个以上企业的，应分别向企业实际经营管理所在地主管税务机关预缴税款。年度终了后办理汇算清缴时，投资者兴办的企业中含有合伙性质的，投资者应向经常居住地主管税务机关申报纳税，办理汇算清缴，但经常居住地与其兴办企业的经营管理所在地不一致的，应选定其参与兴办的某一合伙企业的经营管理所在地为办理年度汇算清缴所在地，并在5年内不得变更。5年后需要变更的，须经原主管税务机关批准。

综上，投资者可根据需要，统筹设立合伙企业，提高运营决策能力，适当规避合伙制带来的法律规定的无限责任，按照合伙人的性质，确定其应纳税所得额，减少税务风险。